Hot News
跟著大師學審計準則公報
文章發表：2023/11/20
依考選部最新「審計學」命題大綱，參考命題範圍包括審計環境與專業、審計程序、交易循環查核、政府審計及其他審計等議題，加上考試當年1 月1 日前發布之「審計準則」（TWSA）。不難得知，「審計準則」實為各類國家考試（包括高普考、特考及專技人員考試）審計學重要考試範圍。如何有效率及效果準備龐雜的審計準則，實為考生的首要之務。筆者整理出下列三個主題，帶領考生一窺準備審計學的訣竅。
一、審計準則解釋
雖說背誦審計準則重要條文為準備審計學之基本功，但囫圇吞棗地背誦條文並非通往高分之道。漫無邊際、毫無章法地準備審計準則並不足以拿下跨過錄取門檻所需分數。大多數考生面對審計學的學習瓶頸多在於僅利用「文義解釋」來解讀準則，故常常有看沒有懂，導致在準備該科時，除了枯燥還是枯燥，只是浪費腦容量而已。首先要知道，此舉並非理解審計準則的唯一方法，考生應對審計準則「解釋論」先有基本的認識，以有系統地理解審計準則架構及條文內涵，才能應對千變萬化的考題。
（一）文義解釋
1.例如，TWSA315第11條規定，「顯著風險」係指符合下列任一情況之已辨認重大不實表達風險：
(1)對重大不實表達風險之固有風險評估已接近固有風險光譜之頂端。
(2)依其他審計準則之規定，將重大不實表達風險視為顯著風險者。
2.依文義解釋，可知顯著風險係符合特定要件之已辨認重大不實表達風險，包括：
(1)對固有風險之評估已接近固有風險光譜頂端。
(2)依其他審計準則之規定，將重大不實表達風險視為顯著風險。
3.「文義解釋」為解讀審計準則最基本的解釋方法，即便考生無審計實務經驗，亦可輕易駕馭該條文規範之意涵及文義。
（二）體系解釋
1.例如，TWSA330第14條規定，查核人員對經其判斷為顯著風險之相關控制，如計劃予以信賴時，應於當期測試該等控制。
2.依同準則第12及13條規定，查核人員於確認以往查核所取得之查核證據仍具持續攸關性，得計劃採用以往查核所取得對特定控制執行有效性之查核證據。
3.可知，當查核人員欲信賴者顯著風險之相關控制，不論以往查核所取得之查核證據是否仍具持續攸關性，於當期測試該等控制，均不得使用以往查核執行控制測試之結論。
4.「體系解釋」系統下，若考生僅具備逐條背誦能力，將忽略不同條文間的邏輯及關聯性，面對跨準則條文組合題型將大受打擊，明明覺得題目似曾相識但又找到不想選的答案。
（三）目的解釋，查核人員專家同意
1.例如，TWSA620第55條規定，於某些情況下，會計師於修正式意見查核報告之查核意見基礎段中提及查核人員專家之工作。於該等情況下，查核人員可能須事先取得該專家之同意。
2.TWSA701第63條規定，會計師於關鍵查核事項中敘明因應關鍵查核事項之查核方式時，可能強調其已聘僱或委任專家。
3.之所以要求會計師於修正式意見查核報告之查核意見基礎段中提及查核人員專家之工作時，應取專家之同意，係因於查核報告揭露專家之工作，可能肇致使用者誤解會計師係分攤責任予專家，故要求會計師應履行通知義務，由專家行使同意權。惟若會計師擬於無保留意見之關鍵查核事項段提及專家時，應類推適用620號第55條規定，以保障專家受通知權利及同意權之行使。
4.採「目的解釋」時需讀者對同一查核議題跨準則條文間之關聯性有通盤性的瞭解，否則當出現跨準則條文組合題型或準則條文實例題時，對考生而言將如同無字天書般，不要說作答，可能連題目問什麼都無法釐清。
二、審計準則考試價值及準備方式
各類國家考試（除檢察事務官財經實務組外）的審計學命題方式多為混合式題型，亦即選擇題及申論題各半。大致上可將審計準則可能出現的題型整理如下：
釋例1
根據審計準則210號「查核案件條款之協議」之規定，查核人員僅於查核先決條件已存在，以及查核人員與管理階層對於查核案件條款具有共識時，始得承接或續任財務報表查核案件。試述「查核先決條件」之意涵為何？如管理階層於案件條款之草案中對查核範圍予以限制，致會計師認為將導致無法表示意見時，會計師應如何處理？（10分）【修改自109年普考會計】
答題要領
TWSA210第4、6條。
釋例2
依審計準則300號「財務報表查核之規劃」之規定，下列有關查核小規模受查者得予特別考量之敘述，何者錯誤？【109年地特】
(A)可由主辦會計師在無任何查核團隊成員下獨力完成規劃作業
(B)前期根據工作底稿之複核及已辨認重要議題所作之備忘錄，於考量當期與受查者之討論並予以更新，不可作為當期查核策略
(C)個人會計師負責執行所有查核工作時可諮詢其他事務所具有適當經驗之查核人員
(D)查核人員可採用事務所依相關控制活動較少之假設所訂定之標準查核程式或案件完成檢查表，並予以修改，以因應該案件之需要
答題要領
TWSA300第23、27及31條。
解析
此類題型單純考某一號準則的某一條（或某幾條），技術涵養較低，只要考生細心準備熱門審計準則重要條文，幾乎都是基本分熱區。
（二）跨準則條文組合題型
釋例1
假設受查者為上市公司，請根據我國審計準則最新規範，在下列各獨立情況下，若會計師在查核報告須溝通相關事項時，應納入最主要之「段落名稱」為何？（14分）【修改自108年高考會計節錄】
(1)受查公司發生向關係人取得不動產，以及貸與資金予關係人之重大交易，因公司無法合理說明上述不動產交易之合理價格，也無法合理評估貸款予關係人之還款條件，也未能釐清借款人提供擔保品之價格鑑定，會計師無法對該等交易取得足夠及適切之查核證據，無法判斷是否須作必要之調整，故出具無法表示意見。
(2)受查公司連年鉅額虧損，且負債總額超過資產總額甚多。會計師判斷該等情況顯示公司繼續經營之能力存在重大不確定性，但未因此出具修正式意見。
答題要領
(1)TWSA705第23條；(2)TWSA570第20條。
釋例2
根據審計準則之規定，下面哪一項並非審計準則要求與管理階層的溝通事項？【106年轉】
(A)查核人員所發現之舞弊事件
(B)財務報導相關之重大事項
(C)對於公司業務之改善建議，以協助受查者提高其營運效率與效果
(D)查核過程中所累計之所有不實表達
答題要領
TWSA240第40條、TWSA240第7條、TWSA260第50條參照。
解析
此類題型著重同一考點跨準則關聯性分析，技術涵養較高，高度要求考生跨準則整合能力，不易拿下分數。考生應對此類考題的重點在於需使用結構化或半結構化教材，搭配審計準則，方能事半功倍，順利建立重要考點架構。
（三）時事或實例與審計準則條文結合題型
釋例1
甲公司係一上市公司，主要從事各國品牌服裝、飾品進口、銷售業務。其銷售管道包括於各百貨公司、機場免稅店等設櫃銷售，銷售人員之報酬大多由其銷售業績決定，因此銷貨截止點是否正確，於公司財務報表而言，係重要之考量點。又甲公司進口之服裝、飾品受季節、天候影響，且具高度時尚性及流行性，過時存貨需折價銷售方能出清。甲公司存貨評價係以成本與淨變現價值孰低為會計政策。會計師於執行105年度財務報表查核時，經判斷、評估，並與甲公司管理階層及治理單位溝通後，確認「銷貨收入認列時點」及「存貨價值評估」係關鍵查核事項。依審計準則700號及701號「查核報告中關鍵查核事項之溝通」，試撰寫甲公司會計師查核報告之關鍵查核事項段。（15分）【修改自106年CPA節錄】
答題要領
TWSA701第12、48、54、55、60∼65條參照。
釋例2
查核人員根據審計抽樣之結果，認為受查公司採購原物料批准程序是可被信賴的，但其實完全是抽樣誤差所導致錯誤的判斷，則此時查核人員面臨何種風險威脅之下？【107年高考財務審計】
(A)過度信賴風險 (B)信賴不足風險 (C)不當拒絕風險 (D)隨機抽樣風險
答題要領
TWSA531A第12、15條參照。
解析
此類題型著重在審計準則重要條文解釋論，技術涵養較高，考生除基本「文義解釋」外，尚應具備「體系解釋」及「目的解釋」的能力，單純背熟準則條文並無法拿下此類題型分數。此類考題的重點在於需有系統地透過審計準則導讀課程建立準則架構綜觀，再搭配審計準則一起準備，方能因應變化多端的題型。
三、結語
審計準則為各類國家考試（包括高普考、特考及專技人員考試）重要考試範圍，考生若未具備審計準則「解釋論」基本認識，只是浪費腦容量在背誦一堆非習慣用語，今天背明天忘，準備該科時只會備感挫折，因此，考生應將審計準則視為工具，先使用結構化或半結構化的教材引導建立審計服務綜觀，再搭配審計準則，方能有效準備審計學一科。
